Con Risposta a interpello n 23 del 29 gennaio le Entrate chiariscono la spettanza del credito di imposta per le ZES zone economiche speciali per l'acquisto di immobile con patto di riservato dominio, ossia riserva di proprietà.
Ai fini del credito d'imposta nell'ambito delle ZES, del caso di specie, l'investimento descritto, al verificarsi di tutte le condizioni stabilite da tale disciplina agevolativa (che si ribadisce non formano oggetto del presente interpello) deve considerarsi realizzato, secondo quanto dichiarato dall'Istante, nel corso del 2023 (anno entro il quale sarà sottoscritto il contratto di acquisto dell'immobile con riserva di proprietà.
Immobile con riserva di proprietà: acquisto in zona ZES
Le Entrate hanno riepilogato che l'articolo 4 del decreto legge n. 91 del 2017, recante ''Disposizioni urgenti per la crescita economica del Mezzogiorno'', al fine di favorire la creazione di condizioni favorevoli per lo sviluppo, in alcune aree del Paese, delle imprese già operanti, nonché l'insediamento di nuove imprese, ha previsto la possibilità di istituire le ZES all'interno delle quali tali imprese possono beneficiare delle agevolazioni fiscali e delle semplificazioni amministrative previste dall'articolo 5 del decreto legge n. 91 del 2017.
Il comma 2 dell'articolo 5 del citato decreto legge prevede che « in relazione agli investimenti effettuati nelle ZES, il credito d'imposta di cui all'articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, è commisurato alla quota del costo complessivo dei beni acquisiti entro il 31 dicembre 2023 nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni di euro. Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al medesimo articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208. Il credito di imposta è esteso all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di immobili strumentali agli investimenti».
Vediamo il caso di specie dell'interpello.
Immobile con riserva di proprietà in zona ZES: chiarimenti ADE
L'Istante vuole acquisire un immobile, mediante stipula di un contratto di vendita con riserva di proprietà a favore del venditore (c.d. vendita con patto di riservato dominio), disciplinata dagli articoli dal 1523 al 1526 del codice civile.
Le entrate evidenziano che, in relazione credito d'imposta di cui all'articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (il c.d. Bonus Mezzogiorno), espressamente richiamato dalla disciplina agevolativa riservata agli investimenti nelle ZES, con Circolare n. 34/E del 3 agosto 2016, è stato chiarito che «[l]'imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell'agevolazione segue le regole generali di competenza previste dall'articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR [n.d.r., decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917]. Al riguardo si rammenta che, ai sensi delle disposizioni del richiamato articolo 109 del TUIR, le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Gli oneri relativi alle prestazioni di servizi direttamente connesse alla realizzazione dell'investimento, non compresi nel costo di acquisto del bene, rilevano ai fini della determinazione dell'investimento stesso e si considerano sostenuti alla data in cui esse sono ultimate (art. 109, comma 2, lett. b, del TUIR)».
In relazione alla fattispecie descritta in istanza, si evidenzia che il medesimo articolo 109 del TUIR, al comma 2, lettera a), prevede che "[a]i fini della determinazione dell'esercizio di competenza: a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà"
Pertanto, posto che gli investimenti rilevanti ai fini della fruizione del credito d'imposta per gli investimenti nelle ZES possono essere, in linea di principio, effettuati attraverso contratti di acquisto con riserva della proprietà di cui agli articoli 1523 e ss. del codice civile, l'imputazione dell'investimento al periodo di vigenza dell'agevolazione dovrà avvenire tenendo conto delle disposizioni dell'articolo 109, comma 2, lettera a), del TUIR, ossia dovrà avvenire senza tener conto della clausola di riserva della proprietà.
Di conseguenza, ai fini del credito d'imposta nell'ambito delle ZES, l'investimento descritto in istanza, al verificarsi di tutte le condizioni stabilite da tale disciplina agevolativa (che si ribadisce non formano oggetto del presente interpello) deve considerarsi realizzato, secondo quanto dichiarato dall'Istante, nel corso del 2023 (anno entro il quale sarà sottoscritto il contratto di acquisto dell'immobile con riserva di proprietà.
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